Die Klägerin war Eigentümerin einer mit notariellen Vertrag vom 29.66.2012 erworbenen und selbst bewohnten Eigentumswohnung, und veräußerte diese mit notariellen Vertrag vom 11.07.2017. Unstreitig war, dass im Hinblick auf die Haltedauer an sich der Veräußerungsgewinn nicht steuerpflichtig war. Allerdings unterhielt die Klägerin in der Wohnung ein (steuerlich von der Finanzverwaltung in den Vorjahren auch mit dem Höchstbetrag von € 1.250,00 anerkanntes) Arbeitszimmer, welches ca. 10% der Grundfläche der Wohnung ausmachte. Im Hinblick hierauf berechnete das Finanzamt einen von der Klägerin aus dem Veräußerungsgeschäft zu versteuernden Gewinn. Nachdem der dagegen durch die Klägerin eingelegte Einspruch vom Finanzamt (FA) zurückgewiesen wurde, erhob die Klägerin Klage, dem das Finanzgericht stattgab. Die Revision des FA wurde vom Bundesfinanzhof (BFH) zurückgewiesen.
Die Streitfrage betraf § 22 Nr. 2 iVm. § 23 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EstG, ob ein Gewinn aus der Veräußerung der Eigentumswohnung in Bezug auf den Bereich des Arbeitszimmers steuerlich zu berücksichtigen ist. Das FA berief sich auf das BMF-Schreiben vom 05.10.2000 (BStBl. I 2000, 1382 Rn. 21). Dass sich dem Rechtsstreit auf Seiten des FA anschließende Bundesministerium der Finanzen (BMF) verwies darauf, dass der als häusliches Arbeitszimmer genutzte Teil der Wohnung bei Veräußerung der selbst bewohnten Eigentumswohnung nicht den eigenen Wohnzwecken nach § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EstG zuzuordnen sei und damit hier auch nicht von der Besteuerung des darauf entfallenden Veräußerungsgewinns ausgenommen sei.
Zu den Einkünften nach § 22 Nr. 2 EStG zählen auch private Veräußerungsgeschäfte iSv. § 23 EstG. Eine Rückausnahme bilden Veräußerungsgeschäfte über Grundstücke und grundstücksgleiche Rechte wie z.B. Erbbaurechte, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung mehr als zehn Jahre beträgt oder (i) die im Zeitraum zwischen Anschaffung bzw. Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder (ii) im Jahr der Veräußerung und den beiden vorangegangenen Kalenderjahren zu eigenen Wohnzwecken geeignet war und genutzt wurde (§ 23 Abs. 1 S.1 1 Nr. 1 S. 3 EstG).
Vom BFH wurde darauf hingewiesen, dass seien Rechtsprechung zum Begriff der Nutzung zu eigenen Wohnzwecken in einer dem Dualismus der Einkunftsarten wieder Geltung verschaffenden Ausnahmeregelung des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG wieder Geltung verschaffenden Ausnahmeregelung (BT-Drucks. 14/265, S. 181) sehr weit gefasst werde. Danach sei ausreichend, wenn der Steuerpflichtige das Gebäude zumindest auch selbst nutze, weshalb eine gemeinsame Nutzung mit Familienangehörigen oder einem Dritten nutze. Eine Nutzung zu „eigenen Wohnzwecken“ liege aber dann nicht vor, wenn der Steuerpflichtige die Wohnung entgeltlich oder unentgeltlich an einen Dritten überlasse, ohne sie zugleich selbst zu bewohnen. Aber auch ein zeitweiliges Bewohnen würde zu „eigenen Wohnzwecken“ erfolgen, wenn zwar der Steuerpflichtige die Wohnung nur zeitweise bewohne, sie ihm aber in der übrigen Zeit als Wohnung zur Verfügung stünde (z.B. Zweitwohnungen, nicht zur Vermietung bestimmte Ferienwohnungen und Wohnungen, die im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzt würden); sei deren Nutzung auf Dauer angelegt, käme es darauf an, on der Steuerpflichtige noch eine oder mehrere Wohnung(en) habe und wie oft er sich darin aufhalte (BFH, Urteil vom 27.06.2017 - IX R 37/16 -).
Nach diesen Grundsätzen läge eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken auch dann vor, wenn sich in der im Übrigen selbst bewohnten Eigentumswohnung ein häusliches Arbeitszimmer befände (anders als im BMF-Schreiben aaO. ausgeführt). Weder der Wortlaut des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG noch die Gesetzesbegründung gäben Anhaltspunkte dafür, bei Vorliegen eines häuslichen Arbeitszimmers dieses von der Begünstigung ausnehmen zu wollen.
„Nutzung zu eigenen Wohnzwecken“ sei eine auf Dauer angelegte Häuslichkeit und die Eigengestaltung der Haushaltsführung und es häuslichen Wirkungskreises gekennzeichneter Lebenssachverhalt, die in gewisser Weise auch mit der Betätigung in einem häuslichen Arbeitszimmer verknüpft seien. Eine private Mitbenutzung des Arbeitszimmers sei zudem nicht überprüfbar und deshalb nicht vollständig auszuschließen, weshalb ein häusliches Arbeitszimmer bereits angenommen würde, wenn dieses nahezu ausschließlich für betriebliche/berufliche Zwecke (und unter 10% für Wohnzwecke) genutzt würde.
Der Gesetzgeber habe ausweislich der Gesetzesmaterialien (BT-Drucks. 14/23, S. 180 und BT-Drucks. 12/265, S. 181 „soweit“) auch berücksichtigt, dass sich die Befreiung nicht auf die gesamte Wohnung beziehen müsse, wenn z.B. eine Fremdvermietung eines Zimmers in der Wohnung erfolge. Hätte er auch das häusliche Arbeitszimmer von der Befreiung ausnehmen wollen, hätte es nahegelegen, dies auch mit aufzunehmen. Zudem habe der Gesetzgeber die Besteuerung im Falle der Aufgabe des Wohnsitzes (z.B. wegen Arbeitsplatzwechsels) für nicht gerechtfertigt angesehen (BT-Drucks. 14/23, S. 180), was dann auch für das häusliche Arbeitszimmer gelten müsse, was im Falle des Wohnsitzwechsels in dieser Wohnung wegfalle.
BFH, Urteil vom 01.03.2021 -
IX R 27/19 -
